¿Tributación por IVA o por ITP y AJD?

Tanto el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) como el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), gravan la transmisión de bienes y derechos. Se aplica el IVA cuando quien transmite es empresario o profesional y se aplica el concepto “Transmisiones Patrimoniales Onerosas” (TPO) del ITP y AJD cuando quien transmite es un particular.

Determinados actos u operaciones pueden estar sujetos o bien al Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante IVA) o bien al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD) en su versión de transmisiones patrimoniales onerosas (TPO), dependiendo de las circunstancias que concurran en cada caso.

Partiendo del supuesto de que un mismo acto no puede quedar sometido a tributación simultánea por ambos impuestos, habrá que establecer una serie de incompatibilidades entre IVA e ITP-AJD, partiendo de la premisa fundamental de que sólo puede liquidarse un acto por la modalidad de TPO cuando el mismo no se halle sujeto previamente a IVA ni a la modalidad de operaciones societarias del ITP-AJD.

En función de lo anterior, habrá que plantearse en primer lugar qué operaciones quedan sujetas a IVA, sabiendo que aquello que no quede dentro del IVA, habrá de liquidarse por ITP-AJD.

A efectos del IVA, tienen la consideración de empresarios o profesionales:

  • las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales que implican la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios.
  • en particular, los arrendadores de bienes.
  • quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

No tendrá la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, con excepción de las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

Una diferencia fundamental entre ambos impuestos es la posibilidad de deducir el IVA cuando lo soporta un empresario. En tanto que las cantidades pagadas por el concepto «TPO» del ITP y AJD constituyen un coste para el empresario, el IVA no lo es, puesto que, en su caso, puede ser objeto de deducción en la declaración -liquidación correspondiente.

Como regla general se produce la incompatibilidad entre ambos impuestos de manera que, en principio, las operaciones realizadas por empresarios y profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional no estarán sujetas al concepto «TPO» del ITP y AJD, sino al IVA.

No obstante, la sujeción y tributación efectiva por el IVA es compatible, en su caso, con la sujeción y gravamen por los conceptos de «Operaciones societarias» y «Actos Jurídicos Documentados» del ITP y AJD.

Excepciones a la regla general

Las excepciones a esta regla son las operaciones que siendo realizadas por empresarios o profesionales, están sujetas al concepto «TPO» del ITP y AJD.

Podemos realizar la siguiente clasificación:

1. Operaciones realizadas por empresarios o profesionales sujetas y exentas de IVA:

  • Las entregas, arrendamientos, constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute sobre bienes inmuebles, salvo que proceda la renuncia a la exención en el IVA.

Podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo (transmitente) las exenciones relativas a:

  1. entregas de terrenos no edificables;
  2. segundas y ulteriores entregas de edificaciones.

Desde 1 de enero de 2015, la renuncia a la exención procederá cuando el adquirente sea un empresario o profesional que tenga derecho a la deducción total o parcial del impuesto soportado al realizar la adquisición o en función del destino previsible del inmueble adquirido.

Hasta 31 de diciembre de 2014, la renuncia a la exención solo procedía cuando el adquirente era un empresario o profesional y, en función de su destino previsible, tenía derecho a la deducción total del impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

La renuncia deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes. Se considera que la renuncia ha sido comunicada de forma fehaciente cuando consta en la escritura pública que el transmitente ha recibido una cantidad de dinero en concepto de IVA, aunque no aparezca la renuncia expresa a la exención. No obstante, en todo caso se exige una declaración suscrita por el adquirente en la que acredite cumplir los requisitos de ser sujeto pasivo y tener derecho a la deducción total o parcial de las cuotas del IVA o bien, que el destino previsible para el que vayan a ser utilizados los inmuebles adquiridos le habilita para el ejercicio del derecho a la deducción, total o parcialmente.

  • La transmisión de valores de entidades cuyo activo esté constituido al menos en un 50% por inmuebles situados en territorio español, o en cuyo activo se incluyan valores que le permitan ejercer el control en otra entidad cuyo activo esté integrado al menos en un 50% por inmuebles radicados en España. Como resultado de la transmisión o adquisición, el adquirente ha de poder ejercer el control sobre esas entidades o, una vez obtenido dicho control, poder aumentar la cuota de participación en ellas.
  • La transmisión de valores recibidos por aportaciones de bienes inmuebles realizadas con ocasión de la constitución o ampliación de su capital social, siempre que entre la fecha de aportación y la de transmisión no haya transcurrido un plazo de tres años.

Quedan exceptuadas de tributación por el concepto TPO las transmisiones de valores anteriores admitidos a negociación en un mercado secundario oficial, siempre que la transmisión se produzca con posterioridad al plazo de un año desde su admisión a negociación y, en todo caso, cuando dicha transmisión se realice en el ámbito de ofertas públicas de venta o de ofertas públicas de adquisición.

2. Operaciones realizadas por empresarios o profesionales no sujetas a IVA:

  • Las entregas de inmuebles incluidos en la transmisión de un conjunto de elementos corporales o incorporales que constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad económica por sus propios medios, es decir, cuando dichas transmisiones no constituyan una mera cesión de bienes.

Coordinación IVA-Transmisiones Patrimoniales Onerosas

La coordinación IVA-ITP y AJD exige que todas las transmisiones de bienes inmuebles sujetas y no exentas de IVA se liquiden, sin excepción, por este impuesto. Si, pese a ello, se autoliquidasen por el concepto «TPO» del ITP y AJD, no se eximirá a los sujetos pasivos de sus obligaciones respecto al IVA, sin perjuicio de que pueden solicitar la devolución de ingresos indebidos.

El ingreso del IVA se suspenderá sin aportación de garantías cuando se compruebe que por la misma operación se ha satisfecho el ITP y AJD por el concepto «TPO».

Y a la inversa, si procediendo la liquidación por el concepto «TPO» del ITP y AJD, se efectuara indebidamente la repercusión del IVA, el sujeto pasivo de aquel concepto deberá cumplir su obligación, sin perjuicio del derecho del transmitente a la devolución de los ingresos indebidos por IVA.

El ingreso del ITP y AJD por el concepto «TPO» se suspenderá sin aportación de garantías cuando se compruebe que por la misma operación se ha satisfecho IVA y el sujeto pasivo no tenga derecho a la completa deducción del importe soportado indebidamente.

Coordinación IVA-Actos Jurídicos Documentados (Documentos notariales)

Actos Jurídicos Documentados (AJD), en su modalidad documentos notariales (DN), grava las escrituras, actas y testimonios notariales a través de una cuota fija y de una cuota variable (primeras copias).

La imposición por AJD (DN) es plenamente compatible con el gravamen por el IVA, de tal forma que las operaciones sujetas al IVA que se formalicen en documento notarial quedarán sujetas tanto a la cuota fija como a la variable de AJD (DN).

Coordinación TPO-Actos Jurídicos Documentados (Documentos notariales)

La imposición por TPO es incompatible con la cuota variable de AJD (DN), por lo que las operaciones sujetas a TPO que se formalicen en documento notarial quedarán sujetas únicamente a la cuota fija de AJD.